Gefangen in der (Transaktions-)Matrix: Das BMF-Merkblatt zur neuen Verrechnungspreis-Dokumentation (2025)

Trotz neuen Zöllen, Handelskriegen und politischen Spannungen ist die Wirtschaft international vernetzter denn je. Immer mehr Betriebe operieren über Landesgrenzen hinweg und versuchen so, dem globalen Wettbewerbsdruck standzuhalten. In diesem Marktumfeld gewinnen Verrechnungspreise stets weiter an Bedeutung. Als Verrechnungspreise bezeichnet man die Konditionen, zu denen Unternehmen an nahestehende Personen Dienstleistungen erbringen bzw. Waren liefern. Wenn diese nicht fremdüblich sind, kommt es zu Gewinnkorrekturen (§ 1 Abs. 1 AStG). Damit die Finanzverwaltung das überprüfen kann, sieht das Gesetz eine Pflicht zur Erstellung einer Verrechnungspreis-Dokumentation vor. 

Neben den bereits erfolgten Verschärfungen bei der Dokumentationspflicht hat der Gesetzgeber diese mit Wirkung zum 01. Januar 2025 noch um die sog. Transaktionsmatrix erweitert. Diese hat insbesondere den Zweck, Außenprüfungen zu beschleunigen. Bei der Frage, was die genauen Anforderungen an die Matrix sind, gab es bisher viele Unsicherheiten. Hierzu hat sich das Bundesministerium der Finanzen (BMF) nun mit seinem am 02. April 2025 veröffentlichten Merkblatt zur Transaktionsmatrix (IV B 3 – S 0225/00019/004/009) erstmals geäußert.

I. Wie ist die neue Rechtslage zu den Verrechnungspreisen?

Die in § 90 Abs. 3 AO geregelte Aufzeichnungspflicht umfasst nunmehr drei Bestandteile:

• die neu eingeführte Transaktionsmatrix,
• die Sachverhaltsdokumentation und
• die Angemessenheitsdokumentation.

Bereits durch das DAC 7-Umsetzungsgesetz im Jahr 2022 wurde die Vorlagepflicht nach § 90 Abs. 4 AO mit Wirkung zum 1. Januar 2025 angepasst: Zum einen wurde die Kompetenz der Finanzverwaltung gestärkt, jederzeit auch außerhalb einer Außenprüfung die Dokumentation verlangen zu können (zuvor sollte dies grundsätzlich nur im Rahmen einer Außenprüfung geschehen). Zum anderen wurde die entsprechende Vorlagefrist von 60 auf 30 Tage verkürzt. § 90 Abs. 4 AO wurde im Rahmen der Einführung der Transaktionsmatrix nochmals überarbeitet. Eine Verletzung der Vorlagepflicht kann die Festsetzung eines Strafzuschlags (§ 162 Abs. 4 AO) von mindestens 5.000 € zur Folge haben. 

II. Was sind die Anforderungen an eine Transaktionsmatrix?

Wenig aussagekräftig bezeichnet das Gesetz die Transaktionsmatrix als „Übersicht über die Geschäftsvorfälle“ (§ 90 Abs. 3 S. 2 Nr. 1 AO). Demgegenüber ist das Merkblatt des BMF etwas konkreter: 

„Die Transaktionsmatrix ist eine strukturierte, tabellarische Übersicht, die relevante Informationen zu grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen des Steuerpflichtigen mit nahestehenden Personen und Betriebsstätten enthält.“

Aus dieser Formulierung ergibt sich, dass die Finanzverwaltung an die Dokumentation sowohl formelle (Tabellenform) als auch inhaltliche Anforderungen (relevante Informationen) stellt. 

Dabei enthält das Merkblatt des BMF zwei Muster für die Transaktionsmatrix (Muster 1 für ein Wirtschaftsjahr und Muster 2 für mehrere Jahre). Da Form, Inhalt und Umfang nicht gesetzlich geregelt sind, besteht grundsätzlich die Möglichkeit, von diesen Mustern abzuweichen (insbesondere im Hinblick auf vergangene Absprachen mit dem Finanzamt). Falls keine vergangene Absprache vorliegt, aber eine Abweichung gewünscht ist, sollte eine Abstimmung mit den Finanzbehörden umgehend erfolgen.

Nach Maßgabe des BMF-Merkblatts sind in einer (abweichenden) Transaktionsmatrix in jedem Fall die folgenden Informationen anzugeben:

1. der Gegenstand und die Art der Geschäftsvorfälle (beispielsweise Warenlieferung und Dauersachverhalt), 
2. die an den Geschäftsvorfällen Beteiligten unter Kennzeichnung von Leistungsempfänger und Leistungserbringer, 
3. das Volumen und das Entgelt (in Euro) der Geschäftsvorfälle (beispielsweise Darlehensvolumen und Zins oder Entgelt für eine Warenlieferung oder Dienstleistung), 
4. die vertragliche Grundlage (Benennung der Vertragsunterlage), 
5. die angewandte Verrechnungspreismethode (zum Beispiel Kostenaufschlagsmethode oder Preisvergleichsmethode), 
6. die betroffenen Steuerhoheitsgebiete und 
7. ob Geschäftsvorfälle nicht der Regelbesteuerung im betreffenden Steuerhoheitsgebiet unterliegen. Dies ist dann der Fall, wenn ein sog. steuerliches Präferenzregime zur Anwendung kommt.

Diese Auflistung findet sich wortgleich in der Gesetzesbegründung (Bundestag-Drucksachen 20/13015). Einzig die Erklärungen in den Klammern sind neu.

Ferner verweist das BMF auf die in § 2 Abs. 3 GAufzV geregelte Vereinfachung, vergleichbare Geschäftsvorfälle als Gruppen zu erfassen. 

III. Was hat sich an der Vorlagepflicht durch die Transaktionsmatrix geändert?

Während sich die Pflicht zur Vorlage gemäß § 90 Abs. 4 S. 2 AO a.F. (Fassung des DAC 7-Umsetzungsgesetzes) im Falle einer Außenprüfung ursprünglich auf die gesamte Dokumentation bezog, sind dem Finanzamt nunmehr nur noch folgende Dokumente vorzulegen (§ 90 Abs. 4 S. 3 AO n.F.):

• die Transaktionsmatrix (§ 90 Abs. 3 S. 2 Nr. 1 AO), 
• die ggf. erforderliche Stammdokumentation (§ 90 Abs. 3 S. 3 AO) und
• die Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle.

IV. Wie sind die Transaktionsmatrix und das BMF-Schreiben zu bewerten?

Das Merkblatt ist zwar überschaubar, aber praxisrelevant: 

• Zum einen erfasst die Dokumentationspflicht alle neuen Geschäftsvorfälle ab dem 01.01.2025. 
• Zum anderen sind auch Geschäftsvorfälle für frühere Jahre erfasst, wenn nämlich (ab dem 01. Januar 2025) eine Aufforderung bzw. eine Prüfungsanordnung durch die Finanzverwaltung ergeht bzw. ergangen ist. Wenn eine Transaktionsmatrix noch nicht erstellt wurde, muss der Steuerpflichtige dies also nachträglich vornehmen (lassen). Dies ist sowohl bei der laufenden Beratung als auch z.B. im Rahmen einer Due Diligence zu berücksichtigen.

Wirtschaftspolitisch kann man die Einführung der Transaktionsmatrix durchaus kritisch sehen, da sie bei Unternehmen in erster Linie zusätzlichen bürokratischen Aufwand ohne erkennbaren Mehrwert verursacht. Schließlich fasst sie lediglich Angaben aus den bereits vorhandenen Sachverhalts- und Angemessenheitsdokumentationen zusammen, die nach wie vor das inhaltliche Kernstück der Verrechnungspreisdokumentation darstellen. Hinzu kommt die Ausweitung des Anwendungsbereichs auf vergangene Jahre, die nicht zwingend geboten gewesen wäre.

Das Gesetz versucht dies zwar dadurch zu kompensieren, dass bei einer Außenprüfung nunmehr (zunächst) nicht die gesamte Verrechnungspreisdokumentation vorzulegen ist. Da die Transaktionsmatrix jedoch das Produkt dieser Dokumentation ist, ist die in der Gesetzesbegründung behauptete bürokratieabbauende Wirkung zu bezweifeln. Die Finanzverwaltung kann Steuerpflichtige im Einzelfall nämlich auffordern, auch die weiteren Dokumente vorzulegen.

Am Ende bleibt so vor allem das Damoklesschwert des Strafzuschlags für die Nichterfüllung. Die Klarstellungen des BMF sind insoweit nur ein schwacher Trost. Unternehmen ist daher anzuraten, bereits vor Erlass der Prüfungsanordnung oder einem Vorlageverlangen der Dokumentationspflicht kontinuierlich nachzukommen.

Besonderer Dank gilt unserem Referendar Christian Müller für dessen wertvolle Unterstützung bei der Erstellung dieses Artikels. 

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Die vorstehenden Ausführungen dienen nur der Information und ersetzen keine Rechts- oder Steuerberatung.